虛開發(fā)票對應的支出能否扣除（企業(yè)所得稅）

從企業(yè)所得稅法的規(guī)定可以看出，企業(yè)所得稅的征稅思維是“查賬征收”，而不是“查票征收”，計征企業(yè)所得稅需要通過查實收入和各項扣除得出應納稅所得額后得以確認。

根據(jù)企業(yè)所得稅法及其實施條例的規(guī)定，企業(yè)的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，只要是實際發(fā)生、與取得的收入直接相關、符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)的都可以在稅前扣除，此為稅前扣除的真實性、相關性與合理性。真實性、相關性與合理性如何認定呢？筆者認為，發(fā)票只是允許稅前扣除的憑證之一，其他相關憑證如合同、檢驗單、入庫單、出庫單、付款單據(jù)、實際耗用量、內部決議、裁判文書、工藝要求與標準等同樣可以證明支出的真實性、相關性與合理性。

2003年，國家稅務總局發(fā)布《關于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)通過虛開增值稅專用發(fā)票購進的貨物所得稅處理問題的批復》（國稅函〔2003〕112號），其中規(guī)定：“如果企業(yè)不能依法取得合法購貨發(fā)票，無法確定其支付貨款的真實性和準確性，其購進貨物所支付的貨款，在計算應納稅所得額時，不得作為成本費用扣除?！痹撐募Σ荒芤婪ㄈ〉煤戏ㄙ徹洶l(fā)票不得扣除是有前提條件的，即“無法確定其支付貨款的真實性和準確性”。但是，這個文件自2011年1月4日起已全文廢止。目前，企業(yè)所得稅法及其實施條例等均未規(guī)定發(fā)票合法性是所得稅稅前扣除的必要條件，更對企業(yè)取得的虛開增值稅發(fā)票如何進行企業(yè)所得稅處理沒有明確的規(guī)定。司法部門對是否僅憑不合法憑證直接補征企業(yè)所得稅認識也不一致，但最近的2015年的兩件終審判決均不支持補征企業(yè)所得稅。

筆者認為，納稅人實施了涉稅違法甚至犯罪行為給國家稅收造成了嚴重的損失，同時破壞了國家的稅收管理秩序，理應受到嚴懲，但即便是作為違法犯罪行為人，其合法權益依然應當受到法律的保護，補征的稅款應該是納稅人本來應履行的納稅義務，也就是只有國家稅收受到的實際損失才應當是稅務機關對違法犯罪納稅人補征的稅款，至于納稅人應該接受的處罰可以根據(jù)情節(jié)輕重予以另行決定。筆者認為，企業(yè)如果能夠提供其業(yè)務真實性的憑據(jù)，或稅務稽查部門不能取得其支出虛假的證據(jù)，則不應就其接受的虛開發(fā)票補征企業(yè)所得稅。

在被查實虛開增值稅發(fā)票的情形下，企業(yè)積極向稅務機關提供原先實際發(fā)生成本費用的支出憑證等，那么能否得到稅務機關的追溯認可予以扣除呢？根據(jù)《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第15號）的規(guī)定，筆者認為，在追補確認期限沒有超過5年的情形下，應允許追溯補扣，并進一步確認發(fā)票相應貨物是否存在，同時可以向企業(yè)發(fā)出限期提供其他合理支出憑據(jù)的《稅務事項通知書》，給企業(yè)一個重新提供合理支出憑據(jù)的申辯和補充機會，有利于企業(yè)自我補充，追溯調整，同時有利于稅務機關降低執(zhí)法上的程序性風險，更有利于稅務處理的做出和執(zhí)行。

筆者認為，對符合稅收征管法規(guī)定情形的可以實行核定征收。以江蘇省丹陽市為例，接受虛開增值稅發(fā)票的多為家族式企業(yè)，管理水平有限，企業(yè)規(guī)模小、人員少，利潤總額及利潤率都比較低，目前都還沒有真建立起一整套符合現(xiàn)代公司治理機制的模式和制度。受制于此，這些企業(yè)大都采取外聘財務人員兼職的方式做賬，再加上成本費用有的發(fā)生在幾年前，很難找到原始憑據(jù)，最終導致企業(yè)賬冊確實是不完備、不規(guī)范，查賬征收確實有難度。如果受票企業(yè)符合稅收征管法第三十五條實行核定征收的條件，稅務機關采取核定征收的方式征收企業(yè)所得稅，一方面有利于受票企業(yè)降低稅收負擔，也有利于稅務機關節(jié)約資源，實現(xiàn)準確而迅速的結案。

（來源：中國稅務報作者：高琴美）