房開項(xiàng)目增值稅銷售額扣除地價(jià)實(shí)務(wù)探討(房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目的增值稅)
一、可以出售的總建筑面積
稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)第五條規(guī)定,當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款=(當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積÷房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積)×支付的土地價(jià)款
當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積,是指當(dāng)期進(jìn)行納稅申報(bào)的增值稅銷售額對(duì)應(yīng)的建筑面積。
房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積,是指房地產(chǎn)項(xiàng)目可以出售的總建筑面積,不包括銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目時(shí)未單獨(dú)作價(jià)結(jié)算的配套公共設(shè)施的建筑面積。
1、房地產(chǎn)項(xiàng)目可以出售的建筑面積,一般應(yīng)指計(jì)入容積率的、可辦產(chǎn)權(quán)證的建筑面積。有的地方對(duì)地下空間建筑物,也是可以計(jì)入容積率、可辦產(chǎn)權(quán)證的,應(yīng)屬于可以出售的建筑面積。
2、只要是可以銷售的建筑面積,都參與計(jì)算分配當(dāng)期允許扣除的地價(jià)款。全部銷售清盤,分子之和等于分母,支付的地價(jià)款全部得以扣除。
3、未單獨(dú)作價(jià)結(jié)算的配套公共設(shè)施,18號(hào)公告并未對(duì)其概念作以解釋。在增值稅相關(guān)規(guī)定的情境下,什么情況下屬于應(yīng)單獨(dú)作價(jià)結(jié)算?什么是配套公共設(shè)施?無法找到依據(jù)。
企業(yè)所得稅對(duì)此有明確的規(guī)定,但是,企業(yè)所得稅的規(guī)定不能適用到增值稅的征收中來。
在增值稅沒有明確規(guī)定的情況下,只能將錯(cuò)就錯(cuò)來看看企業(yè)所得稅的規(guī)定。
1)國(guó)稅發(fā)【2009】31號(hào)規(guī)定,公共配套設(shè)施費(fèi):指開發(fā)項(xiàng)目?jī)?nèi)發(fā)生的、獨(dú)立的、非營(yíng)利性的,且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的,或無償贈(zèng)與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設(shè)施支出。
符合以上條件的公配且未單獨(dú)作價(jià)核算的,不包括在建筑面積之內(nèi)。即,其土地價(jià)款包含在可供銷售建筑面積之中被分?jǐn)偛⒖鄢?/p>
雖然合同約定屬于全體業(yè)主或無償贈(zèng)與政府及公用事業(yè)單位的,但是,確定屬于全體業(yè)主或無償贈(zèng)與的,是以合同、還是以移交事實(shí)為確認(rèn)依據(jù)呢?有的合同約定并不明確,只能以移交事實(shí)為確認(rèn)依據(jù)。
如果以事實(shí)為確認(rèn)依據(jù),實(shí)務(wù)中,往往會(huì)滯后到項(xiàng)目銷售結(jié)束以后才會(huì)移交,該土地價(jià)款已無法有對(duì)應(yīng)的銷售額予以扣除。
2)不符合以上條件的,如房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的會(huì)所、物業(yè)管理場(chǎng)所、電站、熱力站、水廠、文體場(chǎng)館、幼兒園等配套設(shè)施,屬于營(yíng)利性的,或產(chǎn)權(quán)歸企業(yè)所有的,或未明確產(chǎn)權(quán)歸屬的,或無償贈(zèng)與地方政府、公用事業(yè)單位以外其他單位的。
是否應(yīng)為增值稅的應(yīng)單獨(dú)作價(jià)結(jié)算的配套設(shè)施?或者說企業(yè)未單獨(dú)作價(jià)核算的,也就可以不計(jì)算建筑面積??jī)H就文件的表述來看,極其含糊,難以執(zhí)行。
3)只能理解為:會(huì)所、物業(yè)管理場(chǎng)所、電站、熱力站、水廠、文體場(chǎng)館、幼兒園是配套設(shè)施;屬于全體業(yè)主或無償移交政府的,屬于公共配套設(shè)施;屬于公共配套設(shè)施的,不單獨(dú)作價(jià)核算。
反之,以上只是配套設(shè)施,而不是公共配套設(shè)施,應(yīng)單獨(dú)作價(jià)核算,其建筑面積應(yīng)計(jì)入分?jǐn)偼恋貎r(jià)款的扣除。
二、計(jì)容積率地上建筑面積
稅務(wù)總局公告2016年第86號(hào)第五條規(guī)定,“當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積”“房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積”,是指計(jì)容積率地上建筑面積,不包括地下車位建筑面積。
1、計(jì)容積率地上建筑面積的字面意思,一是必須是計(jì)容積率的,二是必須是地上建筑面積。兩者同時(shí)具備,才是當(dāng)期允許扣除地價(jià)計(jì)算公式中的建筑面積。
2、由此可以排除在計(jì)算公式之外的建筑面積有:不計(jì)容積率的地上建筑面積;計(jì)容積率的地下建筑面積。
“不包括地下車位建筑面積”的表述,有點(diǎn)多此一舉。
3、如果將計(jì)容積率地下建筑面積排除在外,顯然不符合18號(hào)公告“可以出售的總建筑面積”的規(guī)定。則會(huì)造成計(jì)算不均衡或扣除不及時(shí),如:提前出售計(jì)容積率地下建筑面積時(shí),將得不到扣除。
三、地方的行業(yè)規(guī)定
例如,《南昌市城市地下空間建筑物登記暫行辦法》(洪房字【2015】11號(hào))第五條規(guī)定,本辦法所稱的城市地下空間建筑物(以下簡(jiǎn)稱地下建筑物),是指在依法批準(zhǔn)建設(shè)的城市地下空間內(nèi),界址明確、能夠獨(dú)立使用、可以按照基本單元予以登記的永久性建筑物。包括以下內(nèi)容:(一)地下車庫、車位;(二)地下商業(yè)用房;(三)地下倉儲(chǔ)用房;(四)地下社會(huì)公共停車場(chǎng);(五)其他地下建筑物。
第七條規(guī)定,經(jīng)依法批準(zhǔn)建設(shè)的地下建筑物,申請(qǐng)人可以向房屋登記機(jī)構(gòu)申請(qǐng)地下建筑物所有權(quán)初始登記。結(jié)建地下建筑物應(yīng)當(dāng)與地面建筑物合并辦理初始登記。單建地下建筑物的初始登記應(yīng)當(dāng)獨(dú)立登記。未計(jì)入容積率的地下建筑物不予登記。
由此可知,符合條件的地下建筑物是可以取得產(chǎn)權(quán)證,是計(jì)入容積率可供出售的建筑面積,應(yīng)計(jì)入18號(hào)公告中當(dāng)期銷售和可供出售的建筑面積。顯然,“計(jì)容積率地上建筑面積”的表述值得商榷,極易誤導(dǎo)。
綜上,只能得出一個(gè)大概的實(shí)務(wù)操作方法:
其一、計(jì)容積率的配套設(shè)施,無償移交全體業(yè)主或政府的,屬于公共配套設(shè)施,不計(jì)入建筑面積分?jǐn)偼恋貎r(jià)款。即被包含在可供銷售建筑面積中隨銷售扣除。
計(jì)容積率的配套設(shè)施不無償移交的,應(yīng)單獨(dú)作價(jià)核算,其土地價(jià)款暫不得扣除。如,會(huì)所在其銷售時(shí),其銷售額可扣除土地價(jià)款。但是,自持會(huì)所的土地價(jià)款部分將得不到扣除,辦證使用后銷售的已不能按開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅。
其二、不計(jì)容積率的配套設(shè)施,不論是否無償移交,均不計(jì)入建筑面積分?jǐn)偼恋貎r(jià)款。