房開項(xiàng)目增值稅銷售額扣除地價(jià)實(shí)務(wù)探討（房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目的增值稅）

一、可以出售的總建筑面積

稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)第五條規(guī)定，當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積÷房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積）×支付的土地價(jià)款

當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積，是指當(dāng)期進(jìn)行納稅申報(bào)的增值稅銷售額對(duì)應(yīng)的建筑面積。

房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積，是指房地產(chǎn)項(xiàng)目可以出售的總建筑面積，不包括銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目時(shí)未單獨(dú)作價(jià)結(jié)算的配套公共設(shè)施的建筑面積。

1、房地產(chǎn)項(xiàng)目可以出售的建筑面積，一般應(yīng)指計(jì)入容積率的、可辦產(chǎn)權(quán)證的建筑面積。有的地方對(duì)地下空間建筑物，也是可以計(jì)入容積率、可辦產(chǎn)權(quán)證的，應(yīng)屬于可以出售的建筑面積。

2、只要是可以銷售的建筑面積，都參與計(jì)算分配當(dāng)期允許扣除的地價(jià)款。全部銷售清盤，分子之和等于分母，支付的地價(jià)款全部得以扣除。

3、未單獨(dú)作價(jià)結(jié)算的配套公共設(shè)施，18號(hào)公告并未對(duì)其概念作以解釋。在增值稅相關(guān)規(guī)定的情境下，什么情況下屬于應(yīng)單獨(dú)作價(jià)結(jié)算？什么是配套公共設(shè)施？無法找到依據(jù)。

企業(yè)所得稅對(duì)此有明確的規(guī)定，但是，企業(yè)所得稅的規(guī)定不能適用到增值稅的征收中來。

在增值稅沒有明確規(guī)定的情況下，只能將錯(cuò)就錯(cuò)來看看企業(yè)所得稅的規(guī)定。

1）國(guó)稅發(fā)【2009】31號(hào)規(guī)定，公共配套設(shè)施費(fèi)：指開發(fā)項(xiàng)目?jī)?nèi)發(fā)生的、獨(dú)立的、非營(yíng)利性的，且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈(zèng)與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設(shè)施支出。

符合以上條件的公配且未單獨(dú)作價(jià)核算的，不包括在建筑面積之內(nèi)。即，其土地價(jià)款包含在可供銷售建筑面積之中被分?jǐn)偛⒖鄢?/p>

雖然合同約定屬于全體業(yè)主或無償贈(zèng)與政府及公用事業(yè)單位的，但是，確定屬于全體業(yè)主或無償贈(zèng)與的，是以合同、還是以移交事實(shí)為確認(rèn)依據(jù)呢？有的合同約定并不明確，只能以移交事實(shí)為確認(rèn)依據(jù)。

如果以事實(shí)為確認(rèn)依據(jù)，實(shí)務(wù)中，往往會(huì)滯后到項(xiàng)目銷售結(jié)束以后才會(huì)移交，該土地價(jià)款已無法有對(duì)應(yīng)的銷售額予以扣除。

2）不符合以上條件的，如房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的會(huì)所、物業(yè)管理場(chǎng)所、電站、熱力站、水廠、文體場(chǎng)館、幼兒園等配套設(shè)施，屬于營(yíng)利性的，或產(chǎn)權(quán)歸企業(yè)所有的，或未明確產(chǎn)權(quán)歸屬的，或無償贈(zèng)與地方政府、公用事業(yè)單位以外其他單位的。

是否應(yīng)為增值稅的應(yīng)單獨(dú)作價(jià)結(jié)算的配套設(shè)施？或者說企業(yè)未單獨(dú)作價(jià)核算的，也就可以不計(jì)算建筑面積？?jī)H就文件的表述來看，極其含糊，難以執(zhí)行。

3）只能理解為：會(huì)所、物業(yè)管理場(chǎng)所、電站、熱力站、水廠、文體場(chǎng)館、幼兒園是配套設(shè)施；屬于全體業(yè)主或無償移交政府的，屬于公共配套設(shè)施；屬于公共配套設(shè)施的，不單獨(dú)作價(jià)核算。

反之，以上只是配套設(shè)施，而不是公共配套設(shè)施，應(yīng)單獨(dú)作價(jià)核算，其建筑面積應(yīng)計(jì)入分?jǐn)偼恋貎r(jià)款的扣除。

二、計(jì)容積率地上建筑面積

稅務(wù)總局公告2016年第86號(hào)第五條規(guī)定，“當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積”“房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積”，是指計(jì)容積率地上建筑面積，不包括地下車位建筑面積。

1、計(jì)容積率地上建筑面積的字面意思，一是必須是計(jì)容積率的，二是必須是地上建筑面積。兩者同時(shí)具備，才是當(dāng)期允許扣除地價(jià)計(jì)算公式中的建筑面積。

2、由此可以排除在計(jì)算公式之外的建筑面積有：不計(jì)容積率的地上建筑面積；計(jì)容積率的地下建筑面積。

“不包括地下車位建筑面積”的表述，有點(diǎn)多此一舉。

3、如果將計(jì)容積率地下建筑面積排除在外，顯然不符合18號(hào)公告“可以出售的總建筑面積”的規(guī)定。則會(huì)造成計(jì)算不均衡或扣除不及時(shí)，如：提前出售計(jì)容積率地下建筑面積時(shí)，將得不到扣除。

三、地方的行業(yè)規(guī)定

例如，《南昌市城市地下空間建筑物登記暫行辦法》（洪房字【2015】11號(hào)）第五條規(guī)定，本辦法所稱的城市地下空間建筑物（以下簡(jiǎn)稱地下建筑物），是指在依法批準(zhǔn)建設(shè)的城市地下空間內(nèi)，界址明確、能夠獨(dú)立使用、可以按照基本單元予以登記的永久性建筑物。包括以下內(nèi)容：（一）地下車庫、車位；（二）地下商業(yè)用房；（三）地下倉儲(chǔ)用房；（四）地下社會(huì)公共停車場(chǎng)；（五）其他地下建筑物。

第七條規(guī)定，經(jīng)依法批準(zhǔn)建設(shè)的地下建筑物，申請(qǐng)人可以向房屋登記機(jī)構(gòu)申請(qǐng)地下建筑物所有權(quán)初始登記。結(jié)建地下建筑物應(yīng)當(dāng)與地面建筑物合并辦理初始登記。單建地下建筑物的初始登記應(yīng)當(dāng)獨(dú)立登記。未計(jì)入容積率的地下建筑物不予登記。

由此可知，符合條件的地下建筑物是可以取得產(chǎn)權(quán)證，是計(jì)入容積率可供出售的建筑面積，應(yīng)計(jì)入18號(hào)公告中當(dāng)期銷售和可供出售的建筑面積。顯然，“計(jì)容積率地上建筑面積”的表述值得商榷，極易誤導(dǎo)。

綜上，只能得出一個(gè)大概的實(shí)務(wù)操作方法：

其一、計(jì)容積率的配套設(shè)施，無償移交全體業(yè)主或政府的，屬于公共配套設(shè)施，不計(jì)入建筑面積分?jǐn)偼恋貎r(jià)款。即被包含在可供銷售建筑面積中隨銷售扣除。

計(jì)容積率的配套設(shè)施不無償移交的，應(yīng)單獨(dú)作價(jià)核算，其土地價(jià)款暫不得扣除。如，會(huì)所在其銷售時(shí)，其銷售額可扣除土地價(jià)款。但是，自持會(huì)所的土地價(jià)款部分將得不到扣除，辦證使用后銷售的已不能按開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅。

其二、不計(jì)容積率的配套設(shè)施，不論是否無償移交，均不計(jì)入建筑面積分?jǐn)偼恋貎r(jià)款。