民法典對稅收(落實民法典，“稅民差異”怎么辦)

納稅人需要民法和稅法給予一致指導(dǎo)。以民間借貸和利息支出稅前扣除為例。民法典第六百八十條規(guī)定：“禁止高利放貸，借款的利率不得違反國家有關(guān)規(guī)定。”根據(jù)《最高人民法院關(guān)于審理民間借貸案件適用法律若干問題的規(guī)定》(法釋〔2020〕17號)第二十五條，法律認(rèn)可的利率上限是合同成立時一年期貸款市場報價利率的四倍。而根據(jù)企業(yè)所得稅法實施條例第三十八條規(guī)定，非金融企業(yè)之間互相拆借的利息支出，只能在按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的利息范圍內(nèi)稅前扣除。民間借貸是大多數(shù)中小企業(yè)的重要融資渠道，民法典給予這些企業(yè)的融資機會在稅法上尚未得到認(rèn)可。對于這類“稅民差異”現(xiàn)象，稅法宜作出適時調(diào)整和完善。

稅法對民事行為的調(diào)整須做到有法可依。稅法與民法典協(xié)調(diào)統(tǒng)一，并不意味著稅法絕對遵從于民事法律關(guān)系。稅法出于保護(hù)國家稅權(quán)的目的，遵循實質(zhì)課稅原則，可以對納稅人的民事行為進(jìn)行調(diào)整，以打擊逃避稅。民法典對稅法的這種調(diào)整也預(yù)留了空間。民法典第一百四十六條規(guī)定：“行為人與相對人以虛假的意思表示實施的民事法律行為無效。以虛假的意思表示隱藏的民事法律行為的效力，依照有關(guān)法律規(guī)定處理?！睂嵸|(zhì)課稅原則的適用必然以法律明文規(guī)定為前提，成為對稅法以及民法典明確性和確定性的補充與完善。而現(xiàn)實中存在一些超越“法定授權(quán)”范圍的濫用實質(zhì)課稅情況，需要通過立法途徑避免，否則民法典構(gòu)建的民事法律關(guān)系會受到?jīng)_擊，納稅人的合法權(quán)益會受到傷害。

稅收課征應(yīng)遵循民事行為及其法律效果的基本規(guī)則。以不動產(chǎn)物權(quán)登記與契稅征收為例。民法典第二百零九條規(guī)定：“不動產(chǎn)物權(quán)的設(shè)立、變更、轉(zhuǎn)讓和消滅，經(jīng)依法登記，發(fā)生效力?！逼醵惙ǖ诰艞l規(guī)定：“契稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間，為納稅人簽訂土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同的當(dāng)日。”根據(jù)契稅法第十二條規(guī)定，在不動產(chǎn)物權(quán)登記完成前，合同不生效、無效、被撤銷或解除的，納稅人可以申請退還已繳納的契稅。盡管契稅的征收采用合同主義，與不動產(chǎn)物權(quán)登記主義存在偏差，但是契稅法在一定程度上尊重和認(rèn)可不動產(chǎn)登記制度，通過完善退稅制度彌補了”稅民差異“，實現(xiàn)了對納稅人合法權(quán)益的有效保障。

借鑒民法典債務(wù)關(guān)系理論，完善納稅人權(quán)益救濟(jì)機制。不論是學(xué)界、實務(wù)界還是稅收制度層面，普遍接受實體稅收法律關(guān)系是一種公法之債。在這種公法債務(wù)關(guān)系中，稅法應(yīng)當(dāng)借鑒民法典的公平原則，構(gòu)建法律地位平等的征納關(guān)系。既然稅務(wù)機關(guān)可以運用優(yōu)先權(quán)、代位權(quán)、撤銷權(quán)等制度來實現(xiàn)國家債權(quán)，那么納稅人也應(yīng)當(dāng)平等地享有法律救濟(jì)的權(quán)利。因此，應(yīng)適時修改稅收征管法第八十八條先繳稅后復(fù)議的有關(guān)規(guī)定，取消納稅人申請行政復(fù)議的繳稅前置，為納稅人權(quán)益救濟(jì)掃除障礙，從而實現(xiàn)納稅人行政救濟(jì)權(quán)利的公平有序。