貸款損失準(zhǔn)備金（貸款損失）
我們首先來看一下，在2020年以前的企業(yè)所得稅申報表中，對于貸款損失準(zhǔn)備金是這樣展示的：
在原先表格中，直接展示的就是金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金的賬載金額。通過賬載金額和稅收金額比較進行納稅調(diào)整。
那在2020年新的企業(yè)所得稅申報表中，我們對于貸款損失準(zhǔn)備金的展示規(guī)則就不一樣了：
在2020年新的企業(yè)所得稅申報表中，沒有讓我們直接填列金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金的賬載金額，而是先讓我們填報“上年末貸款損失準(zhǔn)備金余額(賬載金額)”(第3列)和“本年末貸款損失準(zhǔn)備金余額(賬載金額)”(第4列)。最后在第11列“納稅調(diào)整金額”中，4-3體現(xiàn)了這個會計上貸款損失準(zhǔn)備金余額變化的金額。
因此，在這篇文章中，我們首先要來給大家分析一下，對于“4-3”即本年末貸款損失準(zhǔn)備金余額(賬載金額)-上年末貸款損失準(zhǔn)備金余額(賬載金額)這個數(shù)字究竟表達(dá)的是什么含義：
1、僅僅表達(dá)的是會計上針對當(dāng)期貸款余額變化，新增計提的準(zhǔn)備金進入當(dāng)期會計損益的金額;
2、包含了當(dāng)期貸款余額變化，新增計提的準(zhǔn)備金進入當(dāng)期會計損益的金額、當(dāng)期貸款損失核銷影響損失的金額和以前年度核銷貸款當(dāng)期收回影響當(dāng)期損益的金額，即屬于這三個效應(yīng)的合計數(shù)。
這個問題大家必須首先要搞清楚，否則后面聽課的時候，包括我們?nèi)フ撟C填報邏輯的時候就會混淆。很多人對我們在《金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金稅前扣除bug終于在2020年新企業(yè)所得稅申報表中完善了——我們一起看看新規(guī)則如何進行填報》這篇文章中提到的會計處理方法和稅收處理原理不理解，實際上也包含對這個“4-3”究竟表達(dá)的是哪種含義有誤解。
由于“4-3”表達(dá)的是會計金額，因此在討論前，我們對于金融企業(yè)會計上針對準(zhǔn)備金計提、壞賬核銷和以前年度核銷壞賬收回的會計處理規(guī)則首先要明確：
1、金融企業(yè)核銷貸款損失不是直接進入當(dāng)期損益，而是沖減準(zhǔn)備金(包括貸款轉(zhuǎn)讓損失)：
借：貸款損失準(zhǔn)備
貸：xx貸款
2、金融企業(yè)收回以前年度已核銷貸款也不直接進入當(dāng)期損失，而是增加準(zhǔn)備金
借：xx貸款
貸：貸款損失準(zhǔn)備
3、金融企業(yè)期末根據(jù)當(dāng)期貸款余額需要保持的準(zhǔn)備金金額進行一次性計提進入損益
借：資產(chǎn)減值損失
貸：貸款減值準(zhǔn)備
在這個前提下，我們來看一個具體的案例：
假設(shè)2020年初，某金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金的余額是m，年末根據(jù)當(dāng)期各項貸款余額計算出來的貸款損失準(zhǔn)備金年末數(shù)是n。當(dāng)期核銷貸款p，當(dāng)期收回以前年度貸款金額是t。
下面，我們來看不同的賬務(wù)處理方式：
方式一：就是我們在《金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金稅前扣除bug終于在2020年新企業(yè)所得稅申報表中完善了——我們一起看看新規(guī)則如何進行填報》展示的一樣，企業(yè)核銷貸款損失時沖減準(zhǔn)備，同時系統(tǒng)自動按同樣金額增加計提一筆準(zhǔn)備進入損益。企業(yè)收回以前年度核銷貸款時，企業(yè)增加準(zhǔn)備，同時系統(tǒng)自動按同樣金額沖減一筆準(zhǔn)備進入損益。
借：貸款減值準(zhǔn)備p
貸：xx貸款p
借：資產(chǎn)減值損失p(影響損益金額)
貸：貸款減值準(zhǔn)備p
收回以前年度核銷貸款時：
借：xx貸款t
貸：貸款減值準(zhǔn)備t
借：貸款減值準(zhǔn)備t
貸：資產(chǎn)減值損失t(影響損益金額)
那我們來看一下“貸款損失準(zhǔn)備”這個賬戶的變化：
我們知道，貸款損失準(zhǔn)備賬戶的期末金額n是根據(jù)年末貸款資產(chǎn)余額計算出來的。因此，期初是m，期末是n，我們假設(shè)n-m=s。因此，企業(yè)會計期末賬務(wù)處理是：
借：資產(chǎn)減值損失s(影響損益金額)
貸：貸款減值準(zhǔn)備s
所以，大家可以看到，如果按照我們上面的那個賬務(wù)處理，s的政策含義就很清晰，他不包括當(dāng)期貸款損失核銷金額，也不包括當(dāng)期收回以前年度貸款增加損益的金額。就是針對年初和年末貸款資產(chǎn)余額的變化，當(dāng)期計提或重回的準(zhǔn)備金的金額。
但是，有人會質(zhì)疑我們的賬務(wù)處理方式，大家會說，我們不是這樣處理的。我們平時貸款核銷就直接減少準(zhǔn)備，收回以前年度核銷貸款就增加準(zhǔn)備，然后就是期末一次性補計提準(zhǔn)備。那我們就來看一下方法二：
企業(yè)核銷貸款損失時沖減準(zhǔn)備：
借：貸款減值準(zhǔn)備p
貸：xx貸款p
企業(yè)收回以前年度核銷貸款時增加準(zhǔn)備：
借：xx貸款t
貸：貸款減值準(zhǔn)備t
好了，我們在年末補充計提前來看一下“貸款損失準(zhǔn)備”賬戶的變化：
我們來看一下，不管你如何進行賬務(wù)處理，貸款損失準(zhǔn)備的期初金額m和期末必須要達(dá)標(biāo)的金額n，這兩個數(shù)字是不變的。
也就是m對應(yīng)的就是“上年末貸款損失準(zhǔn)備金余額(賬載金額)”(第3列)，n對應(yīng)的就是“本年末貸款損失準(zhǔn)備金余額(賬載金額)”(第4列)。
如果你的賬務(wù)處理是這樣，那期末準(zhǔn)備計提進入當(dāng)期損失金額就不一樣了，假設(shè)是q：
借：資產(chǎn)減值損失q
貸：貸款減值準(zhǔn)備q
但是請注意，不管怎么賬務(wù)處理，我們強調(diào)的是，貸款損失準(zhǔn)備的期初數(shù)m和期末數(shù)n是不變的：
按照第二種方法，我們來看一下：
m-p+t+q=n
那“4-3”也就是n-m=q-p+t
對比我們方法一：n-m=s
我們說了，在方法一中我們可以看得很清楚，s這個金額就是針對金融企業(yè)貸款資產(chǎn)年末數(shù)和年初數(shù)變化而新增計提的準(zhǔn)備金金額，不包含當(dāng)期貸款核銷和收回的因素。
那如果我們用方法二呢，n-m=q-p+t
這里我們要注意，在方法二中的q就是包含三個因素的金額：1、貸款資產(chǎn)期初數(shù)和期末數(shù)變化而增加(減少)計提準(zhǔn)備金的金額;2、當(dāng)期核銷貸款的金額;3、當(dāng)期收回以前年度核銷貸款的金額。
但是，在方法二中n-m=q-p+t，這個金額一定是等于方法一中的s的。原因很簡單，不管哪種方法，貸款損失準(zhǔn)備金的期初數(shù)m和期末數(shù)n都是一致的。
因此，我們這里就要告訴大家這樣一點，不管各家銀行對于準(zhǔn)備金核算的會計方法有什么樣的差異，在2020年新企業(yè)所得稅申報表的《貸款損失準(zhǔn)備金及納稅調(diào)整明細(xì)表》(a105120)中，“4-3”即本年末貸款損失準(zhǔn)備金余額(賬載金額)-上年末貸款損失準(zhǔn)備金余額(賬載金額)就是僅僅表達(dá)了會計上針對當(dāng)期貸款余額變化，新增計提的準(zhǔn)備金進入當(dāng)期會計損益的金額的含義，不包括貸款損失核銷和收回對損益影響的金額。
我們在這篇文章先把這個問題搞清楚后，我們下一篇就來具體講講貸款損失準(zhǔn)備金各種轉(zhuǎn)回情況下針對稅會差異的納稅調(diào)整理念和方法，以及進一步談一下《貸款損失準(zhǔn)備金及納稅調(diào)整明細(xì)表》(a105120)這張表的設(shè)計邏輯中可能存在的問題及完善建議。
2011年1月的解答——
金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金稅前如何扣除？
問：《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金稅前扣除政策的通知》（財稅200999號）與《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財稅200964號）在執(zhí)行上是否有矛盾？我理解，對涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款按財稅200999號文件計提稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備金，年末貸款資產(chǎn)余額減去涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款后的余額按財稅200964號文件計提稅前扣除貸款損失準(zhǔn)備金，不知是否確？
答：《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金稅前扣除政策的通知》（財稅200999號）第一條規(guī)定，金融企業(yè)根據(jù)《貸款風(fēng)險分類指導(dǎo)原則》（銀發(fā)2001416號），對其涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款進行風(fēng)險分類后，按照以下比例計提的貸款損失專項準(zhǔn)備金，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除：
（一）關(guān)注類貸款，計提比例為2%；
（二）次級類貸款，計提比例為25%；
（三）可疑類貸款，計提比例為50%；
（四）損失類貸款，計提比例為100%.
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財稅200964號）第二條規(guī)定，金融企業(yè)準(zhǔn)予當(dāng)年稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備計算公式如下：
準(zhǔn)予當(dāng)年稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備＝本年末準(zhǔn)予提取貸款損失準(zhǔn)備的貸款資產(chǎn)余額×1%－截至上年末已在稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備余額
根據(jù)上述規(guī)定，金融企業(yè)準(zhǔn)予當(dāng)年稅前扣除，涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金與貸款損失準(zhǔn)備在比例計提有區(qū)別，但在計算方法應(yīng)一致。
準(zhǔn)予當(dāng)年稅前扣除的涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款準(zhǔn)備＝本年末準(zhǔn)予提取涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)的貸款資產(chǎn)余額×適用比例%－截至上年末已在稅前扣除的涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)的貸款準(zhǔn)備余額。這一篇文章我們要和大家交流的就是，在2020年企業(yè)所得稅申報表中，針對貸款損失準(zhǔn)備金年末賬載金額減去年初金額，這個計算的數(shù)字究竟包含了什么樣的政策含義。
我們首先來看一下，在2020年以前的企業(yè)所得稅申報表中，對于貸款損失準(zhǔn)備金是這樣展示的：
在原先表格中，直接展示的就是金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金的賬載金額。通過賬載金額和稅收金額比較進行納稅調(diào)整。
那在2020年新的企業(yè)所得稅申報表中，我們對于貸款損失準(zhǔn)備金的展示規(guī)則就不一樣了：
在2020年新的企業(yè)所得稅申報表中，沒有讓我們直接填列金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金的賬載金額，而是先讓我們填報“上年末貸款損失準(zhǔn)備金余額(賬載金額)”(第3列)和“本年末貸款損失準(zhǔn)備金余額(賬載金額)”(第4列)。最后在第11列“納稅調(diào)整金額”中，4-3體現(xiàn)了這個會計上貸款損失準(zhǔn)備金余額變化的金額。
因此，在這篇文章中，我們首先要來給大家分析一下，對于“4-3”即本年末貸款損失準(zhǔn)備金余額(賬載金額)-上年末貸款損失準(zhǔn)備金余額(賬載金額)這個數(shù)字究竟表達(dá)的是什么含義：
1、僅僅表達(dá)的是會計上針對當(dāng)期貸款余額變化，新增計提的準(zhǔn)備金進入當(dāng)期會計損益的金額;
2、包含了當(dāng)期貸款余額變化，新增計提的準(zhǔn)備金進入當(dāng)期會計損益的金額、當(dāng)期貸款損失核銷影響損失的金額和以前年度核銷貸款當(dāng)期收回影響當(dāng)期損益的金額，即屬于這三個效應(yīng)的合計數(shù)。
這個問題大家必須首先要搞清楚，否則后面聽課的時候，包括我們?nèi)フ撟C填報邏輯的時候就會混淆。很多人對我們在《金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金稅前扣除bug終于在2020年新企業(yè)所得稅申報表中完善了——我們一起看看新規(guī)則如何進行填報》這篇文章中提到的會計處理方法和稅收處理原理不理解，實際上也包含對這個“4-3”究竟表達(dá)的是哪種含義有誤解。
由于“4-3”表達(dá)的是會計金額，因此在討論前，我們對于金融企業(yè)會計上針對準(zhǔn)備金計提、壞賬核銷和以前年度核銷壞賬收回的會計處理規(guī)則首先要明確：
1、金融企業(yè)核銷貸款損失不是直接進入當(dāng)期損益，而是沖減準(zhǔn)備金(包括貸款轉(zhuǎn)讓損失)：
借：貸款損失準(zhǔn)備
貸：xx貸款
2、金融企業(yè)收回以前年度已核銷貸款也不直接進入當(dāng)期損失，而是增加準(zhǔn)備金
借：xx貸款
貸：貸款損失準(zhǔn)備
3、金融企業(yè)期末根據(jù)當(dāng)期貸款余額需要保持的準(zhǔn)備金金額進行一次性計提進入損益
借：資產(chǎn)減值損失
貸：貸款減值準(zhǔn)備
在這個前提下，我們來看一個具體的案例：
假設(shè)2020年初，某金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金的余額是m，年末根據(jù)當(dāng)期各項貸款余額計算出來的貸款損失準(zhǔn)備金年末數(shù)是n。當(dāng)期核銷貸款p，當(dāng)期收回以前年度貸款金額是t。
下面，我們來看不同的賬務(wù)處理方式：
方式一：就是我們在《金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金稅前扣除bug終于在2020年新企業(yè)所得稅申報表中完善了——我們一起看看新規(guī)則如何進行填報》展示的一樣，企業(yè)核銷貸款損失時沖減準(zhǔn)備，同時系統(tǒng)自動按同樣金額增加計提一筆準(zhǔn)備進入損益。企業(yè)收回以前年度核銷貸款時，企業(yè)增加準(zhǔn)備，同時系統(tǒng)自動按同樣金額沖減一筆準(zhǔn)備進入損益。
借：貸款減值準(zhǔn)備p
貸：xx貸款p
借：資產(chǎn)減值損失p(影響損益金額)
貸：貸款減值準(zhǔn)備p
收回以前年度核銷貸款時：
借：xx貸款t
貸：貸款減值準(zhǔn)備t
借：貸款減值準(zhǔn)備t
貸：資產(chǎn)減值損失t(影響損益金額)
那我們來看一下“貸款損失準(zhǔn)備”這個賬戶的變化：
我們知道，貸款損失準(zhǔn)備賬戶的期末金額n是根據(jù)年末貸款資產(chǎn)余額計算出來的。因此，期初是m，期末是n，我們假設(shè)n-m=s。因此，企業(yè)會計期末賬務(wù)處理是：
借：資產(chǎn)減值損失s(影響損益金額)
貸：貸款減值準(zhǔn)備s
所以，大家可以看到，如果按照我們上面的那個賬務(wù)處理，s的政策含義就很清晰，他不包括當(dāng)期貸款損失核銷金額，也不包括當(dāng)期收回以前年度貸款增加損益的金額。就是針對年初和年末貸款資產(chǎn)余額的變化，當(dāng)期計提或重回的準(zhǔn)備金的金額。
但是，有人會質(zhì)疑我們的賬務(wù)處理方式，大家會說，我們不是這樣處理的。我們平時貸款核銷就直接減少準(zhǔn)備，收回以前年度核銷貸款就增加準(zhǔn)備，然后就是期末一次性補計提準(zhǔn)備。那我們就來看一下方法二：
企業(yè)核銷貸款損失時沖減準(zhǔn)備：
借：貸款減值準(zhǔn)備p
貸：xx貸款p
企業(yè)收回以前年度核銷貸款時增加準(zhǔn)備：
借：xx貸款t
貸：貸款減值準(zhǔn)備t
好了，我們在年末補充計提前來看一下“貸款損失準(zhǔn)備”賬戶的變化：
我們來看一下，不管你如何進行賬務(wù)處理，貸款損失準(zhǔn)備的期初金額m和期末必須要達(dá)標(biāo)的金額n，這兩個數(shù)字是不變的。
也就是m對應(yīng)的就是“上年末貸款損失準(zhǔn)備金余額(賬載金額)”(第3列)，n對應(yīng)的就是“本年末貸款損失準(zhǔn)備金余額(賬載金額)”(第4列)。
如果你的賬務(wù)處理是這樣，那期末準(zhǔn)備計提進入當(dāng)期損失金額就不一樣了，假設(shè)是q：
借：資產(chǎn)減值損失q
貸：貸款減值準(zhǔn)備q
但是請注意，不管怎么賬務(wù)處理，我們強調(diào)的是，貸款損失準(zhǔn)備的期初數(shù)m和期末數(shù)n是不變的：
按照第二種方法，我們來看一下：
m-p+t+q=n
那“4-3”也就是n-m=q-p+t
對比我們方法一：n-m=s
我們說了，在方法一中我們可以看得很清楚，s這個金額就是針對金融企業(yè)貸款資產(chǎn)年末數(shù)和年初數(shù)變化而新增計提的準(zhǔn)備金金額，不包含當(dāng)期貸款核銷和收回的因素。
那如果我們用方法二呢，n-m=q-p+t
這里我們要注意，在方法二中的q就是包含三個因素的金額：1、貸款資產(chǎn)期初數(shù)和期末數(shù)變化而增加(減少)計提準(zhǔn)備金的金額;2、當(dāng)期核銷貸款的金額;3、當(dāng)期收回以前年度核銷貸款的金額。
但是，在方法二中n-m=q-p+t，這個金額一定是等于方法一中的s的。原因很簡單，不管哪種方法，貸款損失準(zhǔn)備金的期初數(shù)m和期末數(shù)n都是一致的。
因此，我們這里就要告訴大家這樣一點，不管各家銀行對于準(zhǔn)備金核算的會計方法有什么樣的差異，在2020年新企業(yè)所得稅申報表的《貸款損失準(zhǔn)備金及納稅調(diào)整明細(xì)表》(a105120)中，“4-3”即本年末貸款損失準(zhǔn)備金余額(賬載金額)-上年末貸款損失準(zhǔn)備金余額(賬載金額)就是僅僅表達(dá)了會計上針對當(dāng)期貸款余額變化，新增計提的準(zhǔn)備金進入當(dāng)期會計損益的金額的含義，不包括貸款損失核銷和收回對損益影響的金額。
我們在這篇文章先把這個問題搞清楚后，我們下一篇就來具體講講貸款損失準(zhǔn)備金各種轉(zhuǎn)回情況下針對稅會差異的納稅調(diào)整理念和方法，以及進一步談一下《貸款損失準(zhǔn)備金及納稅調(diào)整明細(xì)表》(a105120)這張表的設(shè)計邏輯中可能存在的問題及完善建議。
2011年1月的解答——
金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金稅前如何扣除？
問：《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金稅前扣除政策的通知》（財稅200999號）與《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財稅200964號）在執(zhí)行上是否有矛盾？我理解，對涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款按財稅200999號文件計提稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備金，年末貸款資產(chǎn)余額減去涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款后的余額按財稅200964號文件計提稅前扣除貸款損失準(zhǔn)備金，不知是否確？
答：《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金稅前扣除政策的通知》（財稅200999號）第一條規(guī)定，金融企業(yè)根據(jù)《貸款風(fēng)險分類指導(dǎo)原則》（銀發(fā)2001416號），對其涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款進行風(fēng)險分類后，按照以下比例計提的貸款損失專項準(zhǔn)備金，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除：
（一）關(guān)注類貸款，計提比例為2%；
（二）次級類貸款，計提比例為25%；
（三）可疑類貸款，計提比例為50%；
（四）損失類貸款，計提比例為100%.
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財稅200964號）第二條規(guī)定，金融企業(yè)準(zhǔn)予當(dāng)年稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備計算公式如下：
準(zhǔn)予當(dāng)年稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備＝本年末準(zhǔn)予提取貸款損失準(zhǔn)備的貸款資產(chǎn)余額×1%－截至上年末已在稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備余額
根據(jù)上述規(guī)定，金融企業(yè)準(zhǔn)予當(dāng)年稅前扣除，涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金與貸款損失準(zhǔn)備在比例計提有區(qū)別，但在計算方法應(yīng)一致。