房地產(chǎn)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品作為售樓處（89號文）

其實(shí)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將自己的開發(fā)產(chǎn)品精裝修作為售樓處、樣板房是否需要繳納房產(chǎn)稅，業(yè)界一直存在爭議。我們知道，針對關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品是否繳納房產(chǎn)稅，《國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策規(guī)定的通知》(國稅發(fā)【2003】89號，以下簡稱為“89號文”)文件有這樣的規(guī)定:“一、關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的商品房征免房產(chǎn)稅問題:鑒于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的商品房在出售前,對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言是一種產(chǎn)品,因此,對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造的商品房,在售出前,不征收房產(chǎn)稅;但對售出前房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)已使用或出租、出借的商品房應(yīng)按規(guī)定征收房產(chǎn)稅。那么根據(jù)89號文的闡釋內(nèi)容，對于開發(fā)產(chǎn)品作為售樓處、樣板房是否需要繳納房產(chǎn)稅的爭議焦點(diǎn)就變成了大家該如何界定89號文中的“已使用”。

01、售樓處是否征收房產(chǎn)稅的稅理分析

近年來隨著房地產(chǎn)市場銷售競爭的日益激烈，售樓處作為樓盤銷售平臺，已慢慢轉(zhuǎn)變?yōu)榧哟?、展示、洽談、簽約、辦公等各項(xiàng)功能為一體的綜合平臺。當(dāng)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品作為售樓處在項(xiàng)目現(xiàn)場承載著如此多“使用”職能時，再和稅務(wù)機(jī)關(guān)強(qiáng)調(diào)房地產(chǎn)企業(yè)并沒有使用該開發(fā)產(chǎn)品時就會顯得牽強(qiáng)，因此當(dāng)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品作為售樓處使用時，顯然就已經(jīng)滿足89號文中已使用的定義，那么征收房產(chǎn)稅就存在比較合理的依據(jù)。當(dāng)然實(shí)務(wù)中部分地區(qū)稅務(wù)執(zhí)法環(huán)境較好，并未嚴(yán)格按照規(guī)定執(zhí)行征稅程序，因此具體實(shí)操過程中我們建議各位還是要參考各地具體執(zhí)行口徑進(jìn)行申報納稅。

02、樣板房是否征收房產(chǎn)稅的稅理分析

針對開發(fā)產(chǎn)品作為樣板房是否征稅的問題也存在不同的聲音。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在出售前已將該部分開發(fā)產(chǎn)品用于銷售展覽，屬于89號文中“已使用”的范疇，因此需要繳納房產(chǎn)稅。而且稅務(wù)機(jī)關(guān)方面如貴州省稅務(wù)局曾在公開回復(fù)納稅人時支持該觀點(diǎn)。

但另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，由于該部分樣板房會連同裝修一同銷售給客戶，那么房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將樣板房展示給客戶僅僅是銷售樣板房整個過程中的一個看房環(huán)節(jié)。也就是說樣板房的展覽功能并非由于房地產(chǎn)公司主動“使用”而產(chǎn)生，而是由于客戶在看房過程中被動產(chǎn)生，因此該部分樣板房并不屬于89號文中“已使用”的范疇，也就無需繳納房產(chǎn)稅。另外從另一個角度來看，如果一套房只要被客戶“觀看過”就被認(rèn)定為“已使用”，那么項(xiàng)目中所有的房產(chǎn)可能都將成為房產(chǎn)稅的征稅對象，這顯然不符合89號文的立法原意。實(shí)務(wù)中據(jù)我們了解，湖南省稅務(wù)局及深圳市稅務(wù)局亦認(rèn)為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對于裝修的樣板房并未實(shí)際使用，最終還是要出售的，可以認(rèn)定為符合89號文中售前未使用商品房的規(guī)定，無需繳納房產(chǎn)稅。

這里我們可以延伸一下，如果開發(fā)商使用開發(fā)產(chǎn)品精裝修后作為樣板房但最終并未計(jì)劃連同裝修一同銷售，而是將樣板房精裝修拆除后的毛坯房繼續(xù)銷售給客戶，那么房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)精裝修后的樣板房是否需要繳納房產(chǎn)稅呢?在這種情況下我們更傾向于認(rèn)為需要繳納房產(chǎn)稅，原因是在這個過程中裝修后的樣板房對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言并非是最終產(chǎn)品狀態(tài)，而是將開發(fā)產(chǎn)品經(jīng)修飾后用于展覽使用，更多的表現(xiàn)出使用屬性而非產(chǎn)品屬性。

03、售樓處和樣板房征稅基礎(chǔ)上計(jì)稅依據(jù)的確認(rèn)和征管問題

如若我們討論的是開發(fā)產(chǎn)品作為售樓處、樣板房如果需要計(jì)征房產(chǎn)稅，那么計(jì)征房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)應(yīng)該如何確定?

我國關(guān)于房產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)的相關(guān)法律法規(guī)如下：

《中人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》第三條規(guī)定，房產(chǎn)稅依照房產(chǎn)原值一次減除10%至30%后的余值計(jì)算繳納。

《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問題的通知》(財(cái)稅2008152號，以下簡稱為“152號文”)第一條規(guī)定，對依照房產(chǎn)原值計(jì)稅的房產(chǎn)，不論是否記載在會計(jì)賬簿固定資產(chǎn)科目中，均應(yīng)按照房屋原價計(jì)算繳納房產(chǎn)稅。對納稅人未按國家會計(jì)制度規(guī)定核算并記載的，應(yīng)按規(guī)定予以調(diào)整或重新評估。

《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅等政策的通知》(財(cái)稅【2010】121號，以下簡稱為“121號文”)第三條規(guī)定：對按照房產(chǎn)原值計(jì)稅的房產(chǎn)，無論會計(jì)上如何核算，房產(chǎn)原值均應(yīng)包含地價，包括為取得土地使用權(quán)支付的價款、開發(fā)土地發(fā)生的成本費(fèi)用等。